Bilanzielle Auslagerung von Pensionsverpflichtungen
Bilanzielle Folgen (vereinfachte Darstellung)
Für ungewisse Verbindlichkeiten müssen nach § 249 Handelsgesetzbuch Rückstellungen gebildet werden, für Verpflichtungen aus einer Pensionszusage, die unmittelbar aus dem Vermögen der Firma zu erfüllen sind, sind das Pensionsrückstellungen. Deren Bildung und Einstellung in die Bilanz (Passivseite) in der Bilanz ist in § 6 a Einkommensteuergesetz geregelt. Der § 6 a EStG schreibt einen Rechnungszinsfuss von 6 % vor, was, wie die Fachwelt schon lange weiß, realitätsfern ist. Die in § 6 a EStG genannten anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik sind die Heubeck-Tabellen.
Wie unter Zeitbombe Pensionszusage dargestellt, führt die Differenz zwischen dem Heubeck-Barwert und dem Beitrag, den der Lebensversicherer für dieselbe Versorgung braucht (Versicherer-Barwert) zu Unterdeckungen.
Trotzdem bleibt der Fiskus bei den Berechnungsregeln für die Pensionsrückstellungen, weil die Pensionsrückstellungen steuermindernd wirken und ein geringer Zinsfuss zu einem höheren Rückstellungswert führen würde, was wiederum weniger Steuereinnahmen bedeuten würde.
Rückdeckungsversicherungen, die zur (teilweisen) Finanzierung der Pensionsverpflichtungen abgeschlossen werden, sind mit ihrem Aktivwert (Forderung gegenüber der Versicherungsgesellschaft) auf der Aktivseite der Bilanz einzustellen.
Auslagerung/Ablösung/Übertragung
Entfällt das Risiko, direkt aus dem Vermögen der Firma die Pensionsverpflichtungen zu erfüllen, weil eine wirtschaftliche Übertragung auf Pensionsfonds/Unterstützungskasse oder eine Schuld befreiende Übernahme mittels Liquidations-Direktversicherung stattgefunden hat, entfällt der Grund für die Bildung von Pensionsrückstellungen. Diese sind somit ertragswirksam aufzulösen. Bisherige Rückdeckungsversicherungen sind i. d. R. aufzulösen oder laufen ab und der erzielte Betrag (Rückkaufswert/Ablaufleistung) ist eine Einnahme, wobei der bisherige Aktivwert aus der Forderung gegenüber der Versicherungsgesellschaft wiederum entfällt. Der Aufwand für die Übertragung der Verpflichtung ist Betriebsausgabe.
Übrigens: Versorgungsverpflichtungen, die über Direktversicherungsverträge, Pensionskassenverträge, Unterstützungskassenverträge, Pensionsfondsverträge realisiert werden, sind i. d. R. nicht zu bilanzieren. Hier handelt es sich um mittelbare Versorgungen über externe Versorgungsträger. Die in der Bilanz zu aktivierende Rückdeckungsversicherung ist keine mittelbare Versorgung, sondern lediglich ein Finanzierungsinstrument.
Achtung! Aus der Steuerbilanz verschwinden nur die Verbindlichkeiten, die im Pensionsplan eines Pensionsfonds oder im Leistungsplan einer Unterstützungskasse genannt werden. Es ist also ein Irrtum, zu glauben, dass ein Betrag in Höhe der Pensionsrückstellungen an einen Pensionsfonds gezahlt wird und damit die Verpflichtungen aus der Bilanz abgelöst wurden, wenn der Betrag, den der Pensionsfonds tatsächlich für die volle Versorgung braucht, z. B. etwa das 1,7-fache beträgt.
Anmerkung zum liquiditätsschonenden Modell beim Pensionsfonds:
Können aufgrund schlechter Kapitalanlageergebnisse die übertragenen Versorgungsverpflichtungen nicht erfüllt werden, weil die bei der Übertragung angenommene Verzinsung nicht erreicht wurde, haftet der Arbeitgeber, der die Pensionszusage erteilt und dann die Verpflichtung auf den Pensionsfonds übertragen hat, für die Differenz.
Bei diesem Modell prüft der Pensionsfonds regelmäßig, ob die im Pensionsplan vorgesehenen Leistungen erfüllbar sind. Bei absehbaren Gefahren müssen Rückstellungen in der Handelsbilanz (Anhang) gebildet werden, wobei hier nicht der § 6 a EStG angesetzt wird.
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